Résumé Cet article vise à analyser les relations entre deux des principaux organismes de normalisation comptable le fasb et l’iasb





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date de publication15.12.2016
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Une lecture stratégique du processus d’harmonisation comptable internationale :

Le cas des relations entre le FASB et l’IASB
Anne-Sophie Fernandez

ATER

Institut des Sciences de l’Entreprise et du Management (ISEM) - Université Montpellier 1

Montpellier Recherche en Management (MRM)

anne-sophie.fernandez@univ-montp1.fr
Françoise Pierrot

Maître de Conférences

Institut des Sciences de l’Entreprise et du Management (ISEM) - Université Montpellier 1

Montpellier Recherche en Management (MRM)

francoise.pierrot@univ-montp1.fr


Résumé

Cet article vise à analyser les relations entre deux des principaux organismes de normalisation comptable (le FASB et l’IASB1) à l’aide d’un cadre théorique stratégique. Il s’agit de montrer que le processus d’harmonisation comptable internationale ne répond pas uniquement aux besoins des utilisateurs de l’information financière, mais sert aussi les intérêts stratégiques des organismes de normalisation. Cette recherche propose une analyse à l’aide d’un concept issu du management stratégique : la coopétition. Cette étude de cas souligne la dualité (compétition et coopération) des relations entre le FASB et l’IASB. Les résultats s’avèrent intéressants car ils mettent en exergue les raisons autres que l’intérêt des parties prenantes à l’origine de la collaboration entre deux institutions comptables.

Mots clés : normalisation comptable, harmonisation, stratégie, coopétition

Abstract

This paper aims at analyzing the evolution of the relationships between two of the major accounting standards setter bodies (FASB and IASB) through a strategic theoretical framework. This reading enables us to show that the process of International accounting harmonization not only answers the needs of financial information users, but also serves the strategic intents of the standards setter organizations. This research proposes an analysis through a strategic management concept: coopetition. A case-based exploratory method is used to outline the duality (competition and cooperation) of the relationships between the FASB and the IASB. The results are particularly interesting because they highlight other reasons than the stakeholders’ interests for the collaboration between two accounting institutions.

Key words: accounting standardization, harmonization, strategy, coopetition


Introduction

La récente crise économique a relancé la discussion sur l’impact des normes comptables utilisées par les entreprises sur l’évaluation de leur performance et de leur patrimoine. Bien que n’étant pas reconnues comme étant à l’origine de la crise, leur rôle en tant que facteur aggravant a été admis (Burlaud et Colasse, 2010). Un tel contexte ranime le débat sur le caractère critique du type de référentiel comptable que les sociétés utilisent, et plus spécifiquement celles cotées sur les marchés financiers. Le FASB et l’IASB comptent parmi les organismes de normalisation comptable les plus importants au niveau mondial. Ils développent leurs propres normes respectivement les US GAAP et les IFRS2. La globalisation économique et financière a mis en exergue le besoin de standards comptables globaux de qualité. En réponse à ce besoin, l’Union Européenne (UE) a adopté les IFRS en 2002 pour son territoire. Par la suite, le FASB et l’IASB, dont les normes sont parfois en compétition, ont choisi de formaliser un accord de collaboration, le « Norwalk Agreement » en septembre 2002, visant à faire converger leurs standards et à développer un jeu de normes globales de grande qualité. D’un point de vue comptable, l’évolution des relations entre ces deux institutions est justifiée par l’intérêt des producteurs et des utilisateurs de l’information financière. Cette recherche propose une lecture stratégique de ces relations, en s’interrogeant sur les intentions stratégiques des acteurs. Bien que compétiteurs, pourquoi le FASB et l’IASB décident-ils de coopérer dans le cadre d’un accord formel ?

En management stratégique, les relations simultanément coopératives et concurrentielles sont étudiées sous le prisme de la coopétition. Le néologisme né de la contraction de coopération et de compétition conceptualise des relations duales. La coopétition peut être définie comme une « relation dyadique et paradoxale qui émerge quand deux entreprises coopèrent dans quelques activités et sont en même temps en compétition l’une avec l’autre sur d’autres activités » (Bengtsson et Kock, 2000, p. 412). La question devient alors, pourquoi le FASB et l’IASB adoptent-ils une stratégie de coopétition ? Quels sont les déterminants de cette relation ?

Pour répondre à ces questions, une méthode qualitative de type étude de cas est mise en œuvre (Eisenhardt, 1989 ; Yin, 2003). Le matériau empirique se compose de données secondaires. Les données ont fait l’objet d’une analyse de contenu.

La mobilisation d’un concept issu du management stratégique permet de comprendre les enjeux de pouvoir sous-jacents aux relations entre le FASB et l’IASB. Réciproquement l’étude de cas des relations entre ces deux institutions contribue à la construction de la théorie de la coopétition. Les stratégies de coopétition entre institutions sont peu envisagées dans les travaux antérieurs.

Le contexte de l’harmonisation comptable internationale est tout d’abord présenté. Vient ensuite la description du cadre théorique et de la méthode. Enfin les résultats et leur discussion font l’objet des deux dernières parties.

  1. L’harmonisation comptable, d’un projet européen à un processus international

Les systèmes comptables contemporains utilisés dans le monde résultent d’une évolution qui s’est étalée sur plusieurs siècles au gré des transformations des relations marchandes, de l’industrialisation des modes de production, ou encore de l’essor des sociétés par actions (Lemarchand et Nikitin, 2009). Au cours du siècle dernier, les principaux pays industrialisés ont chacun développé leur propre système comptable afin d’aider les sociétés à « rendre des comptes » aux diverses parties prenantes avec une priorité accordée soit aux investisseurs, soit à l’administration fiscale et aux créanciers, selon le modèle comptable de référence.



    1. Variété des systèmes comptables et harmonisation européenne

Selon les pays, la régulation comptable est assumée par l’Etat ou une organisation intergouvernementale (cas de l’UE), ou par une entité indépendante (cas du FASB aux Etats-Unis3), ou encore par un organisme totalement privé comme l’IASB. La forme de régulation comptable est contingente à chaque pays en fonction des caractéristiques culturelles, sociales, économiques, légales et politiques propres à chacun d’eux (Colasse, 2004). Ces spécificités ont conduit à l’élaboration de langages comptables différents qui gênent l’intelligibilité et la comparabilité de l’information financière d’un pays à l’autre et, par conséquent, freine l’accès des sociétés aux capitaux disponibles sur les marchés financiers étrangers.

Depuis les années 70, les relations entre les principaux organismes de normalisation comptable à travers le monde ont évolué. A un niveau européen, le processus d’harmonisation comptable est marqué par l’élaboration des 4e, 7e et 8e directives (1978, 1983, 1984), mais ce dispositif s’avère rapidement insatisfaisant. La volonté de l’UE de résoudre le problème de la comparabilité internationale de l’information financière est clairement exprimée en 1995 dans la communication COM508. Une des solutions envisagées après l’abandon du projet de reconnaissance mutuelle des comptes avec le FASB, est le choix des normes américaines comme « normes internationales » applicables dans l’UE, mais ne souhaitant pas transformer le pouvoir économique des Etats-Unis en pouvoir de régulation de la question comptable (Capron et Chiapello, 2005), elle se tourne vers le normalisateur international l’IASC4 et adopte les normes IAS5 par le règlement du 19 juillet 2002 (CE n°1606/2002).

Le choix du référentiel international confère à l’IASC la légitimité politique qui lui manquait (Burlaud et Colasse, 2010), mais réduit le rôle de l’UE dans le processus d’harmonisation européenne en délégant le pouvoir comptable à l’IASB (Gélard, 2009). Depuis lors, les normes internationales se sont répandues dans le monde entier et aujourd’hui plus de 120 pays requièrent ou autorisent l’application des IFRS. Le pouvoir accru de l’IASC, devenu depuis 2001 l’IASB, a modifié la nature de ses relations avec un autre acteur important du paysage de la normalisation comptable, le FASB.





    1. Evolution des relations entre le FASB et l’IASB

Les relations entre le FASB et l’IASB ont débuté bien avant l’adoption des normes IFRS par l’UE en 2002. En effet, depuis la création de ces deux organisations, le besoin d’harmonisation des normes comptables les a conduites à coopérer dans la recherche d’un consensus sur certains points spécifiques de leurs standards respectifs (Street et Shaughnessy, 1998). En 1993, le FASB compte parmi les quatre organismes de normalisation comptable6 avec lesquels l’IASC commence à travailler sur la compatibilité de leurs différentes normes. Véron (2007) qualifie de « spéciales » les relations entretenues par le FASB et l’IASC, notamment à cause du rôle joué directement par la SEC dans l’évolution de la structure de l’IASC, ainsi qu’indirectement dans sa reconnaissance par l’OICV7 au début du XXIe siècle.

A cette même époque, le FASB et l’IASC sont en compétition dans le processus d’harmonisation comptable européenne pour lequel l’UE hésite entre normes américaines et normes internationales. Les deux systèmes sont présentés comme des systèmes d’information financière orientés vers les besoins des investisseurs, cependant l’importance des investissements intellectuels et financiers réalisés aux Etats-Unis dans le domaine de la normalisation comptable assurent la prédominance des règles américaines (Van Hulle, 1996). La crainte de l’hégémonie américaine guide le choix de l’UE en faveur des normes internationales, mais à ce moment-là l’accès au marché boursier américain pour les groupes internationaux requiert la mise en conformité des états financiers avec les US GAAP.

Après les scandales financiers des années 2000, la loi Sarbannes-Oxley mandate la SEC pour évaluer si un jeu de normes fondées sur des principes pourrait être introduit aux Etats-Unis (Véron, 2007). En 2002, le FASB et l’IASB signent un accord visant à la convergence de leurs standards comptables, le « Norwalk Agreement8 » pour lequel un programme de travail voit le jour en 20069(MoU), complété par une nouvelle version en 200810 et amendé par une réaffirmation des engagements en 200911. La justification de ces travaux s’ancre dans la volonté de fournir une meilleure information aux investisseurs, de limiter le coût de mise en conformité des états financiers avec des normes non nationales, et de diminuer ainsi le coût d’accès aux marchés de capitaux à travers le monde.

Au-delà de ces raisons économiques régulièrement avancées par les organisations impliquées dans le processus d’harmonisation internationale, et notamment de l’intérêt du résultat de ce processus pour diverses parties prenantes utilisatrices des états financiers des sociétés cotées, plus particulièrement des investisseurs, certains auteurs ont démontré l’existence de facteurs politiques justifiant le rapprochement du FASB et de l’IASB (Hail, Leuz et Wysocki, 2010).

Cet article propose une grille de lecture stratégique pour analyser les relations entre le FASB et l’IASB au niveau des intentions stratégiques des acteurs. Alternant les situations de compétition et de collaboration, la dynamique inter-organisationnelle entre ces deux institutions est analysée comme une stratégie de coopétition. Le cadre d’analyse offert par la théorie de la coopétition permet de souligner les relations de pouvoir entre les acteurs. De telles relations peuvent être envisagées comme un déterminant des stratégies de coopétition ou comme une de leurs conséquences. Ce cadre théorique fait l’objet de la deuxième partie.

  1. La théorie de la coopétition





    1. Définition du concept de coopétition

Jusqu’au début des années 1990, la coopération et la compétition étaient représentées comme les deux extrêmes d’un continuum. Etudiées séparément et parfois même en opposition, il ne semblait pas envisageable de pouvoir réunir ces deux dimensions. Or la combinaison simultanée de coopération et de compétition semble être devenue, depuis la fin des années 1990, la norme stratégique dans de nombreux secteurs d’activités (Luo, 2004).

Le néologisme de coopétition est utilisé pour appréhender cette simultanéité de la coopération et la compétition (Brandenburger et Nalebuff, 1995, 1996). Le rapprochement de ces deux concepts a priori contradictoires marque l’ouverture d’un vaste champ de recherche (Dagnino, Le Roy, Yami, 2007).

Le concept de coopétition permet d’étudier les alliances entre concurrents en introduisant une nouvelle dimension : la dialectique entre la dimension coopérative et la dimension compétitive. En ce sens, c’est le fait d’exprimer cette dimension paradoxale qui légitime le concept de coopétition.

Cette dialectique fonde l’approche sur les stratégies compétitives et coopératives. En effet, chacune de ces stratégies présente isolément des dysfonctionnements (Bresser et Harl, 1986). Les entreprises vont donc chercher à combiner les avantages de ces deux stratégies contradictoires (Bengtsson et Kock, 1999; Hamel et al., 1989 ; Brandenburger et Nalebuff, 1996).

Plusieurs définitions du concept existent. Une première définition est proposée par Brandenburger and Nalebuff (1995, 1996). Ils mobilisent la théorie des jeux pour présenter la coopétition comme “ un rapprochement d’intérêts entre complémenteurs qui apparaît quand la compétition et la coopération se produisent simultanément” (Dagnino et al., 2007, p. 88).

La définition du concept proposée par Bengtsson et Kock (2000) met davantage en exergue le caractère paradoxal de la relation. Les auteurs envisagent la coopétition comme une « relation dyadique et paradoxale qui émerge quand deux entreprises coopèrent dans quelques activités et sont en même temps en compétition l’une avec l’autre sur d’autres activités » (Bengtsson et Kock, 2000, p. 412). Nous retenons cette définition pour conduire cette recherche.

Les stratégies de coopétition représentent un objet de recherche protéiforme. Leur degré de complexité varie en fonction de plusieurs paramètres : le nombre de segments de la chaîne de valeur impliqués (Dagnino et Padula, 2002), l’éloignement des activités par rapport au consommateur final (Oxley et Sampson, 2004 ; Walley, 2007), le nombre de partenaires impliqués (Gnyawali et al., 2008), la direction de la relation. Les stratégies de coopétition peuvent être verticales comme par exemple dans les chaînes logistiques (Kovacs et Tatham, 2009) ou horizontales entre firmes concurrentes.

Elles se sont diffusées dans la plupart des secteurs de haute-technologie (Gnyawali et al., 2008) et sont parfois qualifiées de standards stratégiques. La diffusion de ces relations simultanément coopératives et concurrentielles dépasse les industries Hi-Tech pour gagner des secteurs d’activité plus traditionnels, le secteur public. Des stratégies de coopétition émergent entre des institutions. Ce phénomène reste trop peu exploré par la littérature en management stratégique. Pourquoi deux institutions concurrentes adopteraient-elles des stratégies de coopétition ? Les déterminants d’une stratégie de coopétition institutionnelle sont-ils similaires aux déterminants d’une stratégie de coopétition entrepreneuriale ? La recherche étudie le processus de prise de décision, de deux institutions concurrentes, de coopérer. L’objectif est de comprendre pourquoi deux institutions rivales décident de s’impliquer mutuellement dans une relation aussi paradoxale. Afin de comprendre le phénomène, une revue de littérature des principaux travaux traitant de la question des déterminants de la coopétition est réalisée.

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